Автор: Жигачев Александр Викторович, кандидат юридических наук, налоговый юрист
На практике организации нередко арендуют какое-либо имущество у своих участников – недвижимость, оборудование, транспортные средства и т.п.
Заключение гражданско-правовых договоров (в т.ч. договоров аренды) между организацией и ее участником не запрещено, но иногда подчиняется специальному регулированию и/или может повлечь дополнительные риски. В том числе, нередко возникают налоговые риски и негативные налогово-правовые последствия.
Ситуация осложняется тем, что в большинстве случаев организация и ее участник являются или могут быть признаны взаимозависимыми лицами (если не по критериям в п. 2 ст. 105.1 НК РФ, то на основании п.п. 1, 7 ст. 105.1 НК РФ).
Рассмотрим некоторые налоговые риски при аренде организацией имущества у своего участника1.
I. Налоговый контроль за ценой
Нельзя забывать, что налоговые органы во многих случаях вправе проводить налоговый контроль за ценами в сделках и, соответственно, пересматривать такие цены для целей налогообложения.
Если упрощенно, то можно выделить два направления налогового контроля за ценами:
1. В порядке Раздела V.1 НК РФ, в отношении контролируемых сделок (ст. 105.14 НК РФ).
2. На основании ст. 54.1 НК РФ и правовой позиции, изложенной в п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017)2.
Под критерии контролируемых сделок (ст. 105.14 НК РФ) – первое направление из вышеназванных – договоры аренды между организацией и ее участником обычно не подпадают, в частности, в связи с недостижением порога доходов (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
А вот налоговый контроль за ценами на основании ст. 54.1 НК РФ и правовой позиции, изложенной в п. 3 Обзора, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017, – гораздо менее формализованный и не имеет четких нормативных критериев и условий. В связи с этим, попасть под такой контроль можно во многих случаях и по многим признакам. В частности, налоговый орган может усмотреть необоснованную налоговую выгоду/недопустимую минимизацию налогообложения в связке «организация-участник», если у организации завышенные расходы по договору аренды уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, облагаемую по основной налоговой ставке 25%, а у участника-ИП поступления по договору аренды увеличивают налоговую базу по УСН с налоговой ставкой 6%. Применительно к связке «организация-участник» и при завышенных арендных платежах, это может быть расценено как необоснованная налоговая выгода/недопустимая минимизация налогообложения за счет существенной разницы в налоговых ставках.
Итак, налоговый орган может для целей налогообложения переоценить/пересмотреть размер арендных платежей (до рыночного уровня) на основании ст. 54.1 НК РФ и с учетом п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017). Практики по данному направлению достаточно много.
Правоприменительная практика по данному направлению свидетельствует, что такой пересмотр цены для целей налогообложения может осуществляться налоговыми органами при проведении камеральных или выездных налоговых проверок, без обязательного соблюдения принципов и положений Раздела V.1 НК РФ (соответственно, и за рамками контролируемых сделок по ст. 105.14 НК РФ), а только лишь при доказывании нереальности/нерыночности, искажения цены сделки и получения в связи с этим стороной/сторонами сделки необоснованной налоговой выгоды (такая позиция в той или иной степени отражена, например, в п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017), Определениях Верховного Суда РФ от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920 по делу № А40-63374/2015, от 22.11.2016 № 306-КГ15-16059 по делу № А49-13370/2014, от 25.12.2017 № 301-КГ17-18008 по делу № А79-8358/2016, Письмах ФНС России от 16.09.2014 № ЕД-4-2/18674@, от 27.11.2017 № ЕД-4-13/23938@, от 05.07.2023 № БВ-4-7/8532, Письме Минфина России от 25.02.2016 № 03-01-11/10321, Постановлениях Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 31.01.2024 № Ф04-6121/2023 по делу № А67-115/2023, от 05.04.2019 № Ф04-1167/2019 по делу № А70-7658/2018, Постановлениях Арбитражного суда Московского округа от 17.07.2025 № Ф05-8007/2025 по делу № А40-282446/2024, от 04.09.2018 № Ф05-13145/2018 по делу № А40-213158/2017, Постановлениях Арбитражного суда Поволжского округа от 09.09.2024 № Ф06-6707/2024 по делу № А12-27435/2023, от 26.07.2024 № Ф06-5741/2024 по делу № А12-26288/2023, от 20.06.2023 № Ф06-5123/2023 по делу № А12-25061/2022, от 27.03.2024 № Ф06-698/2024 по делу № А65-18430/2023, от 15.03.2022 № Ф06-15514/2022 по делу № А55-4010/2021, от 16.04.2019 № Ф06-45624/2019 по делу № А65-27931/2018, от 15.11.2017 № Ф06-25851/2017 по делу № А55-25319/2016, Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 06.06.2019 № Ф09-3011/19 по делу № А76-19287/2018, Постановлениях Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.11.2024 № Ф02-5008/2024 по делу № А78-2150/2023, от 18.02.2021 № Ф02-6685/2020 по делу № А19-12789/2019, Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 29.11.2022 № Ф10-5090/2022 по делу № А08-4006/2021, Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 04.10.2024 № Ф01-2258/2024 по делу № А28-10257/2023, Постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.06.2025 № Ф07-4588/2025 по делу № А21-3101/2024 и др.; косвенно эта позиция также нашла подтверждение в Решении Верховного Суда РФ от 01.02.2016 № АКПИ15-1383, Апелляционном определении Верховного Суда РФ от 12.05.2016 № АПЛ16-124 и др.).
Источник: https://www.audit-it.ru/